用語解説コラム

1.退職給付会計設定の背景

わが国で退職給付会計が設定されたのは、いくつかの理由がある。一つは資本市場の国際化を映して会計基準の国際的調和が求められ、様々な基準について改正が行われたことである。会計ビッグ・バンと呼ばれる一連の動きの中で退職一時金、年金などの退職給付に関しても米国の年金会計基準（SFAS87）や国際会計基準（IAS19）と基本的に同じ概念に基づく退職給付会計が導入された。
もう一つは、バブル崩壊以降、年金制度の積立不足が深刻化し、「隠れ債務」である年金の積立不足を企業の財政状態に反映させるべきとの声が高まったことである。それまでの会計手法では退職一時金については支払債務が企業の貸借対照表に計上されるのに対し、年金制度に関しては積立不足があっても母体企業の財政状況には反映されなかったからである。
この他、退職一時金と年金の会計処理を統一化すべきという意見もあった。もともと、日本の企業年金は退職一時金の給付原資を積立てる目的で行われることが多く、退職金の規程の一部を会社が支払い、残りを年金制度で支払うことが一般的に行われている。実態が同じである両者は、債務や費用の算出方法や計上方法を統一すべきであるという主張である。こうして「退職給付に係る会計基準」が1998年6月に公表され、2000年4月から始まる事業年度から適用されることとなった。

2.退職給付会計と年金財政の関係

退職給付会計では、企業が年金制度へ拠出している掛金とは別に退職給付費用を算出する。同じ年金制度について、年金財政と企業会計では異なった方法で債務を算出し、掛金及び費用を算出していることになる。このように異なった方法で行うのは両者の目的が異なるからである。年金財政は掛金の算出を目的としているが、許容される範囲内で母体企業の掛金負担能力を考慮して算出することができる。例えば予定利率や過去勤務債務（年金財政）の償却等の違いで負担する掛金額は異なってくる。これに対し、企業会計では母体企業の負担すべき費用や支払債務が客観的に算出されることが必要となる。つまり、企業会計では母体企業が負担すべき額に対して負担能力があるかどうかを判定することを目的とするため、負担能力を勘案して母体企業自らが決定する方法は採用しないという立場であると考えられる。
こうした差異を指摘すると両者は全く別物であるかのような印象を与えかねないが、もともと同じ制度を別角度から見ているに過ぎないから、最終的には掛金と退職給付費用各々の合計額は一致することになる。なぜなら、年金制度の開始から終了までに企業が年金制度に対して負担するのは給付額から運用収益を差し引いた額、すなわち掛金以外にはないからである。実際、会計上の費用が企業が負担した掛金以上にも以下にもなることはないはずである。要するに、年金財政と年金会計とでは将来に及ぶ企業の資金負担（キャッシュフロー）を各期に割り当てる作業方法が異なるだけといえる。なお、制度を終了する場合には、制度終了会計によって年金財政との差額が解消されることになる。逆に、制度が終了しない場合には両者の差が調整されないことになるが、ある程度の期間を通じて考えれば、退職給付費用と掛金の累計金額に大きな差異は生じないと考えられる。

3.退職給付会計の概要

退職給付会計における費用の算出方法と年金財政における掛金の算出方法は基本的な仕組みは変わらない。掛金の算出においては、給付額＝掛金＋運用収益を満たすような掛金が算出される。ただし、各期への割り当ては、掛金が平準的になるように行われる。これに対して会計上の退職給付費用は、退職給付費用＝給付額−運用収益で求められる。この式で当期の退職給付費用を求めるには、当期の退職給付費用＝当期増加した退職給付額−当期の運用収益ということになる。当期増加した退職給付額は、「退職給付債務」の額を元に計算する（退職給付費用の詳細は（2）を参照）。

4.海外における年金会計基準見直しの動き

最近、海外において退職給付会計を見直す動きが活発化している。具体的には、米国の財務会計基準審議会（FASB）及び国際会計基準委員会（IASB）の動きである。両者は会計基準統一を進める中で退職給付会計に関しても統一歩調で見直しを推進している。
大きな課題となっているのが遅延認識の取扱いあるいは債務の算出方法である。遅延認識の問題点は、実際の積立状況が期末の貸借対照表に反映されないという点が指摘されている。遅延認識によって費用処理（あるいは費用の減額処理）が繰り延べられ、さらに海外基準においてはコリドーの範囲内にある未認識債務の費用処理が行われないため、実際の積立状況と貸借対照表上の積立状況には乖離が発生することになる。これでは投資家に有意義な情報は伝えられないとして、数理計算上の差異を発生した期に全額処理し、期末の実際の積立状況をそのまま期末の貸借対照表上に反映させようとするものである。すでにこの手法はSFAS158で採用され、国際会計基準でも同様の方向に進んでいるようである。
一方、債務の算出方法に関しては、各国各様の制度があるのに対して現状の計算方法（PBO）だけで正確に捉えることができるかという問題意識があるようである。諸外国には運用実績に基づく元利合計額を給付する制度や最低保証付きの確定拠出年金など様々な制度が存在する。特に、国際会計基準を適用する国が増加するにつれ、各国の実情に応じた債務の測定を必要とする状況が出てきていることが見直しの背景と考えられる。
この他、年金資産と退職給付債務の差額を表示する相殺表示についても、見直しの議論が行われる可能性がある。つまり、年金資産も退職給付債務もすべて貸借対照表に計上すべきという意見である。特に米国では、エンロン社など一連の会計不正事件でオフバランス取引が不正の温床となっていたため、オフバランスとする会計処理を全面的に見直すべきという意見がある。
日本企業が海外で資金調達を行い、海外投資家が日本市場で資産運用をする機会は今後ますます活発化すると思われる。投資情報の共通言語である会計の統一化は一段と進まざるを得ないとみられ、海外における会計基準見直しの動きはさほど遠くない時期に見直しのプレッシャーとなってくると考えられる。